Донастройка правил корпоративного налогообложения ОАЭ — уточнение условий для применения резидентами фризон льготной (0%) ставки корпоративного налога

Правила корпоративного налогообложения ОАЭ начинают приобретать более четкие очертания. Так, с 1 июня 2023 года вступили в силу два важных документа, которые определяют, в том числе, виды деятельности («Qualifying Activities») и виды доходов («Qualifying Income»), которые могут осуществляться резидентом фризоны («Qualifying Free Zone Person», «QFZP-компания»), чтобы претендовать на применение льготной ставки корпоративного налога (0%).

Речь идет о Решении Кабинета министров №53/2023 (Cabinet Decision No. 55 of 2023 on Determining Qualifying Income for the Qualifying Free Zone Person) и Постановлении Министерства Финансов ОАЭ №139/2023 (Ministerial Decision No. 139 of 2023 Regarding Qualifying Activities and Excluded Activities).

Важно отметить, что само по себе ведение QFZP-компанией квалифицируемых видов деятельности и получение квалифицируемых доходов недостаточно для применения данной льготы.

Также будет иметь существенное значение соблюдение ряда условий, которые были изначально установлены Федеральным законом ОАЭ о корпоративном налогообложении (Federal Decree-Law No. 47 of 2022) и уточнены новым регулированием.

В настоящем обзоре более подробно рассмотрены основные изменения, которыми точечно были донастроены правила корпоративного налогообложения ОАЭ.

Квалифицируемые виды доходов — Qualifying Income

Решением Кабинета министров №53/2023 определены следующие виды квалифицируемых доходов:

1. Доходы от операций с резидентами фризон (Free Zone Persons), за исключением доходов, полученных от неквалифицируемых видов деятельности (Excluded Activities);
   Доходы от операций с резидентами фризон будут подпадать под освобождение только при условии, что контрагент приобретает товары и услуги для собственных нужд (use and enjoyment принцип) и не имеет контрактное или иное правовое обязательство передать их иному лицу;
2. Доходы от квалифицируемых видов деятельности (Qualifying Activities) вне зависимости от резидентства контрагента (является контрагент или нет резидентом фризоны ОАЭ);
3. Любые иные доходы при условии, что они не превышают порог существенности (de minimis requirement). Порог существенности равен наименьшему из следующих значений:
• 5% от совокупной выручки (Revenue) резидента фризоны, который выполнил все иные требования для применения этой льготы (Qualifying Free Zone Person); или
• порог в 5 млн дирхам ОАЭ (≈1,36 млн долл. США).
  
  Важно отметить, что ряд операций с недвижимостью не учитываются при расчете данной пропорции (как в числителе, так и в знаменателе).

Квалифицируемые доходы включают в себя также доходы от операций, которые являются сопутствующими к перечисленным в пунктах 1 и 2 выше.

Квалифицируемые виды деятельности — Qualifying Activities

Согласно Постановлению Министерства Финансов ОАЭ №139/2023 к квалифицируемым относятся, в том числе, следующие виды деятельности:

1. Производство (manufacturing of goods or materials);
2. Переработка (processing of goods or materials);
3. Дистрибуция товаров или материалов в/из фризоны покупателям для целей их последующей переработки или перепродажи (distribution of goods or materials in or from a Free Zone to a customer that resells such goods or materials, or parts thereof or processes or alters such goods or materials or parts thereof for the purposes of sale or resale);
4. Логистические услуги (logistics services);
5. Владение акциями и прочими ценными бумагами (holding of shares and other securities);
6. Административные (headquarter), казначейские и финансовые (treasury and financing services) услуги, оказываемые взаимозависимым лицам;
7. Владение судами, управление и их эксплуатация (ownership, management and operation of Ships);
8. Финансирование и лизинг воздушных судов, двигателей и запасных частей к ним (financing and leasing of Aircraft, including engines and rotable components);
9. Разного рода регулируемые государством услуги — перестрахование (reinsurance services), управление фондами (fund management), услуги по управлению инвестициями и активами (wealth and investment management services).

К квалифицируемой также будет относиться деятельность, которая носит вспомогательный характер к приведенным видам. Вспомогательной будет признаваться деятельность, если она не выполняет самостоятельной функции, но необходима для выполнения основной квалифицируемой деятельности.

Исключенные виды деятельности — Excluded Activities

К таковым относятся следующие виды деятельности:

1. Владение и эксплуатация объектов интеллектуальной собственности (ownership or exploitation of intellectual property assets);
2. Операции с физическими лицами (any transactions with natural persons) — ряд операций тем не менее возможны (например, управление фондами, инвестициями и активами);
3. Владение и эксплуатация недвижимости (ownership or exploitation of immovable property), за исключением операций с коммерческой недвижимостью, расположенной во фризонах, если такая операция совершается с резидентами фризон;
4. Разного рода регулируемые государством услуги — банковские (banking activities), страховые (insurance services — за исключением тех, которые относятся к квалифицируемым), финансовая и лизинговая деятельность (finance and leasing activities — за исключением тех, которые относятся к квалифицируемым).

К таковым также будет относиться деятельность, которая носит вспомогательный характер к приведенным выше Excluded Activities и, сама по себе, не выполняет самостоятельной функции.

Уточненные требования для квалификации в качестве QFZP-компании

Помимо указанных разъяснений по перечню квалифицируемых и неквалифицируемых видов деятельности новые правила также уточняют требования, которые должны соблюдаться резидентами фризон для применения льготной ставки, а именно:

1. Среди ключевых — выполнение QFZP-компанией требований об экономическом наполнении (UAE Economic Substance Regulations), предусматривающих, что компания должна обладать активами, персоналом, нести расходы и риски, адекватные осуществляемой ею деятельности.
   Такая деятельность, полностью или частично, может передаваться на аутсорсинг, причем и взаимозависимым лицам в том числе. Главное требование, чтобы привлекаемое к осуществлению таких функций лицо было резидентом фризоны, а сама QFZP-компания сохраняла контроль над переданной на аутсорсинг деятельностью.
2. Финансовая отчетность QFZP-компании подлежит обязательному аудиту.
3. Доля неквалифицируемых доходов не превышает установленный порог существенности (de minimis requirement).

Помимо приведенных выше дополнительных требований для получения компанией статуса QFZP-компании, согласно положениям ст. 18 Федерального закона ОАЭ о корпоративном налогообложении, также должны соблюдаться следующие:

1. Требования о трансфертном ценообразовании (ТЦО), что, в частности, предполагает совершение сделок на рыночном уровне (arm’s length principle) и подготовку ТЦО-документации.
2. Компания самостоятельно не выбрала порядок уплаты корпоративного налога на общих основаниях, т.е. по ставке 9% (election to be subject to Corporate Tax).
3. Иные требования, которые могут быть установлены регулятором ОАЭ дополнительно.

Приведенные выше требования должны соблюдаться в совокупности и без каких-либо исключений и изъятий. В противном случае компания потеряет статус QFZP с начала налогового периода, в котором было допущено такое несоответствие, и на четыре последующих налоговых периода.

Ключевые выводы

1. Резидентам фризон, претендующим на применение ставки корпоративного налога 0%, а также тем лицам, которые только планируют присутствие в ОАЭ, необходимо тщательно проанализировать характер и происхождение своих источников дохода, чтобы определить возможность применения данной льготы.
2. Особую актуальность эти правила имеют также в контексте возможного обложения корпоративным налогом доходов физических лиц, осуществляющих регулярную бизнес-деятельность в ОАЭ (Business или Business Activity).
3. Важно будет обратить внимание, не создает ли деятельность в ОАЭ отдельных ключевых лиц, трудоустроенных в российских или иностранных компаниях, признаков постоянного представительства.
4. Следует признать, что решение о применении или неприменении ставки корпоративного налога 0% не является столь однозначным в силу дополнительного учетного и административного бремени, которое ляжет на тех налогоплательщиков, которые все же решат ее применить.
5. Очевидно, что QFZP-компании для подтверждения своего права на применение ставки 0% должны будут: 
• вести раздельный учет доходов и расходов; 
• усилить контроль над документальным оформлением и подтверждением полученных / понесенных доходов и расходов; 
• быть готовыми к дополнительным запросам налогового органа; 
• иметь дополнительный штат для выполнения и администрирования этих требований; а значит, в конечном итоге 
• нести дополнительные расходы на соблюдение и выполнение налогового и финансового комплаенса в этой связи.
6. Несмотря на общие ожидания, деятельность по владению и эксплуатации объектов интеллектуальной собственности не была включена в перечень квалифицируемых видов деятельности. Причем на данный момент доходы от такой деятельности не будут льготироваться вне зависимости от объема R&D-активности, осуществляемой резидентом в ОАЭ (как это делается в ряде юрисдикций согласно nexus approach).
   Существующими разъяснениями компетентных органов ОАЭ данный вопрос пока не был как-либо прокомментирован.
   
7. Сам по себе факт осуществления квалифицируемой деятельности не является исчерпывающим основанием для применения льготной ставки корпоративного налога (0%). Помимо этого, компании-резиденты фризон должны будут выполнять ряд обязательных требований (в том числе требование об экономическом наполнении, соблюдение ТЦО-правил, аудит финансовой отчетности). Эти требования должны соблюдаться в совокупности.
8. Если QFZP-компания осуществляет исключенные виды деятельности (Excluded Activities), доходы от такой деятельности тем не менее могут облагаться по льготной ставке 0%, но только до тех пор, пока совокупная выручка по ним в соответствующем налоговом периоде не превысит порог существенности (de minimis requirement).
   Однако если этот порог будет превышен, QFZP-компания потеряет возможность применения данной льготы, а значит, все полученные компанией доходы будут облагаться в ОАЭ по стандартной ставке корпоративного налога — 9%.
9. QFZP-компания потеряет возможность применения льготной ставки корпоративного налога не только при превышении de minimis порога по доходам от неквалифицируемых видов деятельности, но и в случае невыполнения иных требований для квалификации в качестве QFZP.
   Последствием невыполнения указанных требований является невозможность применения ставки корпоративного налога 0% в течение пяти налоговых периодов.

Таким образом, при выстраивании должного комплаенса на уровне компании-резидента ОАЭ в отношении осуществляемых ею операций с контрагентами (в особенности, с взаимозависимыми лицами) необходимо будет сосредоточить внимание на грамотной политике и стратегии по документальному подтверждению и фиксации, в том числе, следующих аспектов:

1. Функционального профиля сторон, профиля задействованных активов, квалифицированного персонала и принимаемых ими рисков.
2. Применяемого сторонами подхода к ценообразованию (крайне важно, чтобы оно строилось исходя из базового принципа ТЦО — принципа «вытянутой руки», то есть на рыночных условиях).
3. Выполнение компанией должным образом учетных, корпоративных, финансовых, налоговых и иных требований и правил, как установленных в целом законодательством ОАЭ, так и соответствующей фризоной.

Причем крайне важно провести такую работу проактивно, а не после получения соответствующего обращения налоговых органов ОАЭ или стран, в которых компании группы имеют присутствие (и осуществляют взаимодействие с резидентом ОАЭ).

Налоговая команда Dеnuo готова оказать содействие по вышеуказанным вопросам, оценить влияние данных нормативных актов на текущие и предполагаемые структуры присутствия в ОАЭ, а также подготовить ТЦО-документацию на основе международных баз.